Calcolo del costo di prodotto
Il costo orario
per il calcolo del costo di prodotto
di Luigi Brusa
Consulenza controllo di gestione: i nostri servizi
1. Modi di intendere il costo di prodotto
2. Il calcolo del “costo orario”: premessa metodologica
A) Significati della grandezza “costo orario”
B) Determinazione del costo orario medio
C) Esame delle singoli voci di costo del conto economico
D) Prima ricognizione critica dell’utilità del costo orario
3. Esempio di calcolo del costo orario
4. Analisi delle singole voci del conto economico
5. Riflessioni critiche sull’uso del costo orario
b) Calcolo del break-even e analisi correlate
1. Modi di intendere il costo di prodotto
La determinazione del costo di prodotto, si tratti di beni o di servizi, è forse lo step più immediato di qualsivoglia sistema di controllo di gestione, dal più semplice al più complesso. Qui si fa riferimento a imprese appartenenti alla vasta galassia delle PMI, con un focus particolare sulle imprese industriali (produttrici di beni). Tuttavia, molte delle considerazioni che seguono possono essere estese ad un elevato numero di PMI produttrici di servizi.
Ciò che a prima vista può sembrare un problema semplice (calcolare il costo unitario di uno specifico prodotto) è in realtà suscettibile di varie interpretazioni ed approcci metodologici. Citiamo qui di seguito i principali aspetti da chiarire preliminarmente e gli ostacoli da affrontare.
a) “Costo di prodotto” significa ben poco: può trattarsi di un costo standard (predeterminato) o effettivo; di un costo pieno (inclusivo di tutte – o quasi – le voci di costo del conto economico) o parziale (solo alcune voci, da individuare appositamente);
b) La metodologia di calcolo può riflettere il modello di fabbisogno di risorse in modo rigoroso o con vari livelli di semplificazione: il metodo più logico basa il costo di prodotto sull’analisi delle specifiche “activities” occorrenti (Activity Based Costing o ABC); una via di mezzo si fonda sui “centri di costo”; un approccio semplificato (a volte troppo) ignora activities e centri di costo e tenta di collegare prodotto e voci di costo direttamente;
c) In ogni caso, configurazione di costo, metodologia e altri aspetti dipendono dagli scopi operativi, cioè gestionali, perseguiti: non è la stessa cosa determinare il costo di prodotto per scopi di pricing o altre decisioni di prodotto, di controllo dell’efficienza e di valutazione delle scorte o di altri elementi del patrimonio.
Come si intuisce facilmente, è opportuno stare alla larga da soluzioni semplicistiche (che è diverso da semplici), ricavate dal solo conto economico e pochi altri dati extra-contabili e presentate come buone per tutti gli usi.
Una “metodologia” spesso impiegata dalle PMI industriali consiste nell’articolare così il costo di prodotto:
- Materie prime
- Lavoro diretto
- Costi indiretti
Questi ultimi possono essere intesi in più modi: come costi indiretti industriali, come costi indiretti operativi (quindi anche commerciali, amministrativi e vari generali, oltre che industriali), come costi indiretti operativi ed extra-operativi (in particolare anche finanziari), ecc. Spesso ci si limita a considerare i costi indiretti industriali; altre volte si conteggiano tutti i costi operativi.
Comune alle varie configurazioni è la prassi di imputare i costi indiretti in base ad un unico determinante o driver (o ritenuto tale), che nella maggior parte dei casi è rappresentato dalle ore (o minuti) di lavoro diretto assorbito da un prodotto. In alternativa, se la tecnologia del processo produttivo lo richiede, in base alle ore-macchina. In ogni caso, al costo di prodotto si arriva passando attraverso un costo orario (costo orario lordo, cioè costo che include il lavoro diretto al lordo dei costi indiretti da imputare).
Sui limiti di tale approccio si sono scritti fiumi di parole, che qui non stiamo a ripetere. 
D’altro canto, approcci metodologici evoluti sono spesso al di fuori della portata economica ed organizzativa di molte PMI, per cui è gioco forza fare riferimento a soluzioni nello stesso tempo semplici ma con un accettabile grado di affidabilità, che limiti le incongruenze più gravi.
Qui di seguito concentreremo l’attenzione sul “costo orario”, con l’obiettivo di determinarlo periodicamente (tipicamente una volta all’anno) in modo tale da renderlo utile per gli scopi del controllo di gestione prescelti. Chiameremo tale approccio “Progetto costo orario”.
2. Il calcolo del “costo orario”: premessa metodologica
Il progetto “Costo orario” include l’analisi dei seguenti punti:
a) la definizione della grandezza “costo orario”;
b) la determinazione del costo orario medio, relativo ad un dato periodo di tempo;
c) l’esame dettagliato delle singole voci di costo che compongono il conto economico;
d) una prima ricognizione critica dell’utilità del costo orario per scopi di controllo di gestione e di valutazione di convenienza economica delle decisioni.
In questo paragrafo vengono fatte alcune precisazioni metodologiche, indispensabili per procedere correttamente ai calcoli e al loro utilizzo gestionale. I singoli punti significano quanto segue.
A) Grandezza “costo orario”
La grandezza “costo orario” non ha significato univoco. Qui si fa riferimento ad una grandezza che sia utile per determinate analisi di gestione e decisioni (non può esserlo per tutte). Essa viene innanzitutto intesa come costo lordo di un’ora di lavoro diretto. Più in particolare, include come voci:
- i costi del lavoro diretto
- i costi indiretti di ogni funzione aziendale, nell’ambito della gestione operativa.
I valori di cui sopra vanno riferiti ad 1 ora di lavoro diretto. Pertanto il loro valore totale va diviso per il numero di ore dirette dello stesso periodo.
Il costo orario, in termini generali, si ottiene dunque così:
COSTI TOTALI LAVORO DIRETTO + COSTI TOTALI INDIRETTI
———————————————————————————–
ORE LAVORO DIRETTO
ed ha questo significato fondamentale:
COSTO DI 1 ORA DI LAVORO DIRETTO AL LORDO DEI COSTI INDIRETTI
cioè:
“ogni ora di lavoro diretto ha un costo di ‘tot’ di per sé
+ un altro ‘tot’ di costi indiretti che essa si porta dietro”
Ad esempio:
-
- Totale costi lavoro diretto € 1.200.000
- Totale costi indiretti € 600.000
- Totale ore lavoro diretto h. 30.000
- Costo orario lordo (€ 1.800.000/h. 30.000) € 60
Nell’esempio, 1 ora di lavoro diretto costa (come risorsa vera e propria “lavoro diretto”) € 40, e la stessa si “porta dietro” € 20 di incidenza dei costi indiretti (overhead rate).
Questo perché si fa l’ipotesi che i costi indiretti sostenuti abbiano come “driver” le ore di lavoro diretto.
Qui di seguito si faranno considerazioni che hanno come premessa l’accettazione di tale ipotesi. Essa è, dal punto di vista metodologico, piuttosto opinabile, in quanto i driver dei costi indiretti sono molteplici; tuttavia può essere considerata in prima battuta un’approssimazione accettabile, sempre che i costi indiretti non siano troppo elevati e le ore di lavoro diretto siano un determinante significativo di una parte rilevante di essi.
B) Determinazione del costo orario medio
Si tratta del calcolo vero e proprio, in base alle regole generali esposte al punto A) precedente. Più in particolare, si può procedere così, nell’ipotesi che si faccia riferimento ai costi dell’esercizio 2018:
1) calcolo del valore totale delle voci di costo che compongono il costo orario nell’esercizio 2018 (per cominciare) e nel triennio 2016-17-18 o altro periodo (successivamente);
2) calcolo del numero totale delle ore di lavoro diretto nel periodo;
3) divisione del valore (1) per le ore (2) e ottenimento del costo orario medio del periodo.
Il costo orario qui considerato è un costo globale aziendale. L’eventuale calcolo di un costo orario a livello di reparto o di altro “centro di costo” richiede un’adeguata contabilità analitica, che in questa sede non viene presa in considerazione, perché si suppone che in molte PMI ne manchino i presupposti.
A proposito di ore, è una grandezza che non ha significato univoco, come invece può sembrare a prima vista.
Per chiarezza, si faccia ad esempio riferimento al costo orario che viene utilizzato in sede di preventivo di commessa, per le imprese industriali che operano con tale sistema di produzione. Consideriamo tale tipo di utilizzo del costo orario perché è da ritenersi il più significativo ( o almeno il più immediato) dal punto di vista gestionale per tali aziende.
Il preventivo include costi diretti e costi indiretti. Questi ultimi si suppone siano imputati alla commessa in proporzione a “ore di lavoro diretto”. Le ore possono essere intese in più modi (frutto di una scelta), come questi:
- come ore dirette di lavoro del personale per le lavorazioni e il montaggio (ore di produzione in senso stretto);
- come ore dirette di cui sopra, più le ore di progettazione/altro riferibili alla specifica commessa.
Nel primo caso (lettera a), al numeratore del rapporto del costo orario compaiono – come costi del lavoro diretto – quelli del personale diretto operaio. Il costo orario che si ottiene è quindi un costo che – per la parte “lavoro” – è un valore medio tra quelli dei soli operai. Per la parte “costi indiretti”, è il valore riferibile a (cioè “trascinato” da) un’ora diretta degli operai.
Ad esempio, se il costo orario medio di lavoro operaio interno è € 40 (per salari, contributi, TFRL) tale valore viene considerato valido sia per gli operai della carpenteria, che per quelli delle lavorazioni meccaniche, che per quelli del montaggio, ecc. La quota di € 20 (su un totale di € 60 dell’esempio di prima) è il “peso” di costi indiretti aziendali che ogni ora di lavoro diretto operaio “si porta sulle spalle” o “si trascina dietro” quando gli operai lavorano alle commesse. Questo implica che, quando si imputano alla commessa i costi diretti di progettazione interna (o altra attività, non operaia), essi vengano addebitati moltiplicando le ore di progettazione per un costo orario di progettazione “proprio”, senza che questo sia mediato con il costo degli operai, né caricato del peso di costi indiretti (per ipotesi tutti addebitati alla commessa “attraverso” le ore di lavoro operaio diretto. Tra l’altro, se 1 ora di progettazione pura interna costa € 50 (contro € 40 di lavoro operaio), è un errore moltiplicare le ore di progettazione per un valore superiore a € 50; infatti, così si imputerebbero i costi indiretti due volte.
Nel secondo caso (lettera b), al numeratore del rapporto del costo orario compaiono costi del lavoro di tutto il personale diretto (operai, tecnici progettisti, altri). Il costo orario che si ottiene è quindi un costo che – per la parte “lavoro” – è un valore medio tra quello degli operai e dei progettisti &c. Per la parte “costi indiretti”, è il valore riferibile ad un’ora diretta “qualsiasi”, sia essa di operai o di altre figure. Si farebbe ad esempio così:
-
- Totale costi lavoro diretto operaio € 1.200.000
- Totale costi lavoro diretto progettisti &c € 750.000
- Totale costi indiretti € 600.000
- Totale ore lavoro diretto operaio h. 30.000
- Totale ore lavoro diretto progettisti &c h. 15.000
- Costo orario lordo (€ 2.550.000/h. 45.000) € 56,66
Il costo orario medio è scomponibile così:
- costo orario medio lavoro operai e progettisti € 43,33
- incidenza oraria costi indiretti € 13,33
Il modo di procedere a) provoca, a carico della singola commessa, l’attribuzione di costi del personale diretto meno influenzati da “medie” (il costo orario dei progettisti è maggiore di quello degli operai).
Una variante del costo orario individuato come a) o come b) è quella che include al numeratore del rapporto anche gli altri costi diretti diversi dalle materie prime. Questi includono spesso le lavorazioni esterne, oltre ai trasporti, ai rimborsi spese, alle consulenze tecniche, ecc. Tali voci di costo sono a volte interamente dirette, mentre altre lo sono solo parzialmente, per cui occorre distinguere la parte diretta da quella indiretta. Questa particolare configurazione di costo orario è piuttosto grezza, proprio perché finisce per trattare come indiretti dei costi che sono in realtà specifici di una commessa. Come tale, è meglio utilizzarla con cautela per scopi di preventivazione/valutazione di commessa. 
Esistono ancora altri modi di intendere le ore (ed il costo orario) degni di essere presi in considerazione dal punto di vista operativo. Uno di questi (c) considera:
- le ore di lavoro dirette e indirette (Denominatore del rapporto);
- i costi diretti del lavoro e tutti i costi indiretti (Numeratore del rapporto, identico al caso b precedente).
Nell’esempio precedente, se si ipotizzano ore indirette totali pari a 25.000, si avrà un costo orario di (€ 2.550.000/h. 70.000) = € 36,43, ovviamente inferiore al costo orario di solo lavoro diretto. E’ molto importante ricordare che tale costo, se è utilizzabile come indicatore sintetico per alcune valutazioni di efficienza o finalità simili, non è correttamente utilizzabile per formulare il preventivo dei costi di commessa (di cui sono stimabili solo le ore dirette, non quelle indirette).
Anche per il costo c) ora esaminato valgono le considerazioni espresse sopra, a proposito di varianti che includono al numeratore del rapporto anche gli altri costi diretti diversi dai materiali.
In definitiva, per le tre configurazioni di costo orario qui considerate, si hanno le formule seguenti:
a) costo orario di lavoro operaio diretto:
COSTI MOD + COSTI INDIRETTI
———————————————————
ORE DIRETTE LAVORO OPERAIO
b) costo orario di lavoro (operaio e non) diretto:
COSTI MOD + COSTI PROGETTISTI &C + COSTI INDIRETTI
—————————————————————————————————
ORE DIRETTE LAVORO OPERAIO + ORE DIRETTE LAVORO PROGETT. &C
c) costo orario di lavoro (operaio e non) diretto e indiretto
COSTI MOD + COSTI PROGETTISTI &C + COSTI INDIRETTI
—————————————————————————————————
ORE DIRETTE E INDIRETTE LAVORO OPERAIO E PROGETTISTI
In realtà, a volte in azienda esiste una distinzione delle ore di questo tipo:
-
-
-
-
- ore produttive
- ore non produttive
-
-
-
che non coincide esattamente con quella tra ore dirette e indirette (ad esempio l’autista viene considerato produttivo, anche se è solo in parte diretto; d’altro canto, può capitare che vengano definiti non produttivi dipendenti che lavorano in modo misurabile per specifiche commesse). La distinzione in oggetto, se utilizzata per il calcolo del costo orario, può dunque dare origine a delle imprecisioni. Se risulta che queste possono essere giudicate tollerabili, per semplicità si può accettare l’impiego delle ore “produttive” come sinonimo di ore “dirette”.
Una volta deciso come regolarsi a proposito delle ore, si ritiene opportuno:
– calcolare il costo orario medio del 2018 (anno più recente disponibile);
– calcolare il costo orario medio del triennio 2016÷2018 (o altro periodo);
– scomporre il costo orario medio nelle sue componenti più significative: ad es. per il costo orario b): costo orario lavoro diretto + incidenza oraria costi indiretti.
C) Esame dettagliato delle singole voci di costo accolte nel conto economico
Le voci di costo a cui si fa qui riferimento sono quelle del conto economico, relativamente alla sola gestione operativa o caratteristica. Esse vengono esaminate una per una, così come sono classificate dal piano dei conti, allo scopo di:
- chiarire il loro contenuto
- verificare se sono costi diretti o indiretti
- analizzare il loro importo totale.
Si tratta di un’analisi con una duplice finalità:
- individuare le voci di costo che compongono il costo orario (dal quale, si ricordi, sono esclusi i costi extra-operativi);
- verificare per ogni costo la sua congruità e la presenza di eventuali diseconomie, al fine di individuare le soluzioni per una gestione più efficiente. Allo scopo, si risale all’origine (o “driver”) di ogni voce di costo (ad esempio, per le spese telefoniche, il “modo” in cui si telefona, la tipologia contrattuale, ecc.).
Con riguardo al secondo scopo, il modo previsto per condurre l’analisi è schematizzato nella Tabella 1.
Tabella 1 – Schema di Analisi delle singole voci di costo del conto economico.
|
Voce di costo |
Contenuto |
Valore assoluto e % ultimo periodo e andamento |
Costo diretto o indiretto |
Diseconomie/ problemi e cause |
Ipotesi di soluzione/ miglioramento |
| – Lavorazioni esterne- Utenze energetiche- ……………- …………… |
D) Prima ricognizione critica dell’utilità del costo orario nel controllo di gestione e nelle decisioni aziendali
La determinazione del costo orario (vedi punti A e B) è una base di partenza per aiutare la Direzione a conoscere in modo sintetico l’onerosità e l’efficienza della propria attività, affrontare in maniera consapevole alcuni rilevanti problemi di gestione e prendere decisioni economicamente convenienti.
Il costo orario è una grandezza grezza ma significativa e con un certo grado di diffusione in ambito manifatturiero. Non va però visto come l’unico parametro per la corretta analisi della propria efficienza economica e per la formulazione delle scelte di gestione, né va utilizzato sempre “così come è”.
Fare un elenco a priori dei problemi di gestione per i quali il valore in oggetto può essere rilevante non è possibile.
Se ne possono qui citare alcuni:
- controllo sintetico del grado di efficienza economica della gestione dell’azienda nel suo insieme (rispetto al passato, rispetto ai concorrenti, ecc.);
- formulazione del prezzo di vendita o la valutazione della convenienza economica di un prodotto o di una commessa, da un lato, e come parametro di riferimento per controllare l’economicità del prodotto/commessa, dall’altro;
- valutazione della convenienza economica di un eventuale affidamento a terzi di particolari commesse, lavorazioni o altro;
- valutazione della convenienza economica di un’eventuale saturazione della propria capacità produttiva in lavorazioni per conto terzi;
- ecc.
Si sottolinea che il dato del costo orario va correttamente interpretato ed eventualmente elaborato prima dell’uso per scopi decisionali. Infatti:
- esso include una quota significativa di costi indiretti, che sono allo stesso tempo solitamente costi fissi, e come tali non modificabili (né in più, né in meno) da certe decisioni e pertanto non rilevanti nella valutazione economica da fare, se questa è all’interno di una certa “capacità produttiva”;
- esso rispecchia la struttura e la situazione dell’azienda nel periodo storico considerato, mentre il futuro potrebbe discostarsene significativamente; tra l’altro, essendo influenzato dall’incidenza oraria dei costi fissi, riflette un “volume di lavoro” passato che non necessariamente si ripresenterà in futuro;
- in sintesi, quello qui tratteggiato non è un valore di budget, nel senso che non riflette le condizioni di svolgimento della gestione previste e, in qualche misura, “normalizzate”, cioè considerate espressione di obiettivi realistici di efficiente struttura e funzionamento aziendale.
3. Esempio di calcolo del costo orario del 2018
Nell’esempio che segue si fa riferimento ad una PMI produttrice di commesse di medio-lunga durata.
Costo orario a ) –> Costo orario di 1 ora di lavoro diretto operaio 2018
|
Costi totali (MOD + Indiretti) |
Note costi totali |
Ore totali operai (D) |
Note ore totali |
|
€ 1.421.506
|
Costo operai (salari + TFR + contributi sociali e Inail) |
h. 42.937 |
Totale ore 2018 di operai |
|
€ 2.436.625 |
Costi indiretti (vedi) | ||
|
€ 3.858.131 |
h. 42.937 |
Il costo orario di un’ora di lavoro operaio è allora:
Costo orario 1 ora lavoro operaio = € 3.858.131/ h. 42.937 = € 90 ≈
L’importo di € 90 si può scomporre così:
- Lavoro diretto operaio € 33
- Costi indiretti € 57
Costo orario b) –> Costo orario di 1 ora di lavoro diretto 2018 (sia di operai che di impiegati)
In prima battuta viene calcolato al lordo dei costi diretti diversi dalle materie.
|
Costi totali (D + I) |
Note costi totali |
Ore totali (D) |
Note ore totali |
|
€ 7.373.596 |
Totale voce “Costi produzione” CE 2018 eccetto Materie e altre voci particolari |
h. 71.376
|
Totale ore 2018 dirette di operai, impiegati e collaboratori |
|
meno costi non-ASA 1*: € 207.860 |
Totale costi per Ammortamenti e Servizi non di competenza del business industriale (ASA 1) | ||
| *ASA 1=Business principale Altre ASA = Business secondari | |||
|
€ 7.165.736 |
h. 71.376 |
Costo orario 1 ora lavoro diretto = € 7.165.736/ h. 71.376 = € 100 ≈
Nota Bene:
- I costi diretti (escluse materie) non si limitano ad operai e impiegati, ma includono tutti i costi diretti (es. lavorazioni esterne, ecc.).
Qui di seguito il costo orario in esame viene analizzato nelle sue componenti.
Analisi costo orario 1 ora lavoro diretto (costo orario b)
Il costo orario sopra calcolato (€ 100) può essere utilmente analizzato nelle sue principali componenti, così come risulta dalla classificazione del conto economico.
Tale analisi si basa su alcune ipotesi, concernenti la distinzione tra costi diretti e indiretti, qui omesse.
|
Voce di costo |
Importo totale € |
Importo orario € |
Note |
| Personale diretto |
2.440.874 |
34,20 |
Operai (tutti diretti), impiegati diretti e collaboratori diretti, con relativi oneri accessori e differiti |
| Personale indiretto |
841.209 |
11,79 |
Impiegati indiretti, collaboratori indiretti, con relativi oneri accessori e differiti |
| Servizi – diretto |
2.288.237 |
32,06 |
|
| Servizi – indiretto |
1.343.644 |
18,82 |
|
| Godimento beni terzi – indiretto |
17.624 |
0,25 |
|
| Ammortamenti – indiretto |
111.579 |
1,56 |
|
| Oneri diversi gestione -indiretto |
120.749 |
1,69 |
|
| Costi indeducibili – indiretto |
1.820 |
0,03 |
|
| TOTALE |
7.165.736 |
100 ≈ |
Alla luce di quanto sopra, una riclassificazione utile per l’impiego del costo orario nella soluzione di problemi di gestione è la seguente:
|
Voce di costo |
Importo totale € |
Importo orario € |
Note |
| Personale diretto |
2.440.874 |
34,20 |
Operai (tutti diretti), impiegati diretti e collaboratori diretti, con relativi oneri accessori e differiti |
| Altri costi diretti |
2.288.237 |
32,06 |
≠ da Personale diretto e Materiali: si tratta di Servizi diretti |
| Personale indiretto |
841.209 |
11,79 |
Impiegati indiretti, collaboratori indiretti, con relativi oneri accessori e differiti |
| Altri costi indiretti |
1.595.416 |
22,35 |
≠ da Personale indiretto |
| TOTALE |
7.165.736 |
100 ≈ |
Ora si può scomporre in modo più analitico (e utile) il costo di un’ora di lavoro diretto (€ 100):
- Personale diretto € 34
- Costi diretti diversi da personale diretto e materie € 32
€ 66
- Personale indiretto € 12
- Costi indiretti diversi da personale indiretto € 22
€ 34
- Costo di un’ora di lavoro diretto € 100
Si fa tuttavia notare che, ai fini del preventivo dei costi di commessa e per altri scopi, non è corretto attribuire i costi diretti 2) in proporzione alle ore di lavoro diretto, perché, trattandosi di costi diretti, è assai meglio imputarli ad hoc alla specifica commessa, in base al preciso fabbisogno di risorsa
Pertanto, si riformula qui di seguito il costo orario di un’ora di lavoro diretto in modo tale da includere solo:
-
- Personale diretto
- Costi indiretti
Cioè:
| 1. Personale diretto |
€ 34 |
€ 68 |
|
| 2. Personale indiretto |
€ 12 |
€ 34 |
|
| 3. Costi indiretti diversi da personale indiretto |
€ 22 |
Ai costi così calcolati (€ 68), commisurati alle ore di lavoro diretto, in sede di determinazione del preventivo di commessa occorre aggiungere il costo dei materiali, che non può essere messo sullo stesso piano dei costi finora considerati, perché specifico della commessa particolare e da determinare appositamente, oltre naturalmente ai citati “altri costi diretti”.
Costo orario c) –> Costo orario di 1 ora di lavoro (diretto o indiretto) 2018
|
Costi totali (D + I) |
Note costi totali |
Ore totali (D + I) |
Note ore totali |
|
€ 7.373.596
|
Totale voce “Costi produzione” CE 2018 eccetto Materie e altre voci particolari |
h. 94.919
|
Totale ore 2018 dirette e indirette di operai, impiegati e collaboratori |
|
meno costi non ASA 1: € 207.860 |
Totale costi per Ammortamenti e Servizi non di competenza del business industriale (ASA 1) | ||
|
€ 7.165.736 |
h. 94.919 |
Costo orario 1 ora lavoro diretto e indiretto = € 7.165.736/ h. 94.919 = € 76
Nota Bene:
- I costi diretti (escluse materie) non si limitano ad operai e impiegati, ma includono tutti i costi diretti (es. lavorazioni esterne, ecc.).
- Le ore includono tutto il personale (diretto e indiretto).
Anche in questo caso, escludendo dai costi la voce “altri costi diretti”, si ottiene un valore inferiore, cioè:
€ 76 – € 2.288.237/94.919 = € 76 – € 24 = € 52.
Qui di seguito riportiamo, per chiarezza, una tabella riassuntiva dei diversi valori del costo orario 2018.
|
Tipo di costo orario |
Importo costo |
Analisi costo |
Note |
|
| a) costo di 1 ora di MOD |
€ 90 |
Lavoro diretto | ||
| Costi indiretti | ||||
| b) costo di 1 ora di lavoro diretto |
€ 100 |
Lavoro diretto | €34 | Il costo senza gli “altri costi diretti” è pari a € (34+34) = €68 |
| Altri costi diretti | €32 | |||
| Costi indiretti | €34 | |||
| c) costo di 1 ora di lavoro diretto e indiretto |
€ 76 |
Lavoro diretto | €26 | |
| Altri costi diretti | €24 | |||
| Costi indiretti | €26 | |||
4. Analisi delle singole voci di costo del conto economico
Come anticipato al paragrafo 2, si dovrebbero ora passare in rassegna le singole voci di costo del conto economico 2018. Tale operazione è qui omessa per semplicità.
5. Riflessioni critiche sull’utilità e il corretto uso del costo orario nel controllo di gestione e nelle valutazioni di convenienza economica
Il costo orario di cui ci siamo finora occupati è un costo “aziendale”, cioè una grandezza molto sintetica, che rappresenta un surrogato approssimativo delle informazioni economiche che si otterrebbero con una vera contabilità analitica o industriale. Quest’ultima – nella sua forma più tipica e diffusa presso le imprese medio-grandi – determina il costo di prodotto (nell’esempio il costo di “Commessa”) attraverso l’analisi per Centri di costo. In altre parole, determina il costo dei singoli centri e, attraverso questo, il costo di prodotto. In questo modo, raggiunge due scopi:
- permette la conoscenza dei costi delle varie articolazioni della struttura organizzativa aziendale (i centri di costo);
- permette la conoscenza del costo di prodotto in modo più attendibile rispetto a metodi approssimativi (ad esempio quello che s’impernia sul citato costo orario aziendale).
Con il primo scopo, è possibile controllare il grado di efficienza dei singoli centri e prendere le decisioni conseguenti.
Con il secondo scopo, è possibile controllare con sufficienti garanzie di attendibilità l’economicità dei singoli prodotti e prendere le decisioni conseguenti.
Da queste brevi considerazioni si capisce perché il costo orario aziendale è solo un surrogato delle informazioni ottenibili con una contabilità analitica in senso stretto.
Anche alla luce di queste considerazioni, è necessario chiarire le modalità del suo utilizzo, per evitarne un uso improprio, con il rischio di conclusioni affrettate e di scelte economicamente scorrette.
In primo luogo, riproponiamo le considerazioni già fatte al paragrafo 2, lettera d), e cioè:
-
-
- esso include una quota significativa di costi indiretti, che sono allo stesso tempo solitamente costi fissi, e come tali non modificabili (né in più, né in meno) da decisioni di “breve periodo” e pertanto non rilevanti nella valutazione economica da fare, se questa è all’interno di una certa “capacità produttiva”;
- esso include una quota significativa di costi indiretti, che sono allo stesso tempo solitamente costi fissi, e come tali non modificabili (né in più, né in meno) da decisioni di “breve periodo” e pertanto non rilevanti nella valutazione economica da fare, se questa è all’interno di una certa “capacità produttiva”;
-
